贸易公司内部控制应用研究——以石油化工行业为例 43页

'首都经济贸易大学硕士学位论文THESISOFMASTERDEGREE论文题目：贸易公司内部控制应用研究——以石油化工行业为例院系：会计学院专业：会计学学号：26班02号作者：陈小樱指导教师：刘瑛副教授完成日期：2012年3月 独创性声明本人郑重声明：今所呈交的《贸易公司内部控制应用研究——以石油化工行业为例》论文是我个人在导师指导下进行的研究工作及取得的科研成果。尽我所知，文中除了特别加以标注和致谢的地方外，论文中不包含其他人已经发表或撰写的内容及科研成果，也不包含为获得首都经济贸易大学或其它教育机构的学位或证书所使用过的材料。作者签名：日期：年月日关于论文使用授权的说明本人完全了解首都经济贸易大学有关保留、使用学位论文的有关规定，即：学校有权保留送交论文的复印件，允许论文被查阅、借阅或网络索引；学校可以公布论文的全部或部分内容，可以采取影印、缩印或其它复制手段保存论文。（保密的论文在解密后应遵守此规定）作者签名：导师签名：日期：年月日 首都经济贸易大学硕士学位论文贸易公司内部控制应用研究论文提要建立健全企业内部控制体系既是法规的要求更是企业自身发展的需要，而内部控制的真正价值是实际应用于企业实务之中，帮助企业控制风险，加强管理，实现目标。本文的目的是将内部控制原理运用于企业的实际经营管理之中，实现理论与实践的结合。本文选取了一家具有一定代表性的化工行业贸易公司作为案例，以COSO内部控制框架为依据，在其内部控制五要素理论及相关概念的指导下，进行内部控制应用研究。本文采用实证研究的方法，通过分析贸易公司的经营流程，结合实际案例的具体情况，并考虑石油化工行业的业务特点，将凯米欧公司的内部控制重点集中在存货管理，收入与应收账款管理，采购与应付账款管理，总账及结账过程管理这四个部分上，运用风险分析和各种控制方法，针对这四大部分中存在的主要风险设计了内部控制程序。通过本文所设计的内部控制程序，案例公司的报表准确性增强，经营效率也有所提高，为其实现企业目标提供了合理保证。本文的内部控制应用研究为理论研究提供了实证案例，也为内部控制的实践活动提供了参照。有别于其他内部控制应用研究，本文特别对石油化工行业的跨国集团子公司应用信息管理系统的内部控制进行了难点突破，为面临相似情况的企业提供了借鉴。关键词：内部控制贸易公司石油化工行业I 首都经济贸易大学硕士学位论文贸易公司内部控制应用研究AbstractEstablishingandImprovinginternalcontrolsystemisnotonlyalegalrequirementbutalsoaneedofcompanydevelopment.Therealvalueofinternalcontrolisapplyingincompanypractice,helpingcompanytocontrolrisk,enhancemanagement,andachieveobjectives.Thepurposeofthisthesisisapplyinginternalcontroltheoryandmethodinactualbusinessenvironmentandoperatingpractice.Thisthesistookatypicaltradingcompanyofchemicalindustryasresearchobject.BaseonCOSOinternalcontrolframework,accordingtoitsfivecomponentstheoryandrelevantconcepts,thisthesisanalysedtheoperationprocessoftradingcompany,researchedthedetailedsituationofactualpractice,andconsideredthespecialcasesofchemicalindustry.Afterthatthethesisfocusedonfourpartsofoperatingprocessesofthiscompany:inventorymanagement;revenueandaccountreceivablemanagement;purchasingandaccountpayablemanagement;generalledgerandclosingmanagement.Theinternalcontrolprocedureshavebeendesignedbyusingriskanalysisandcontrolmethodinthisthesis.Afterapplyingtheseinternalcontrolprocedures,theaccuracyoffinancereporthasbeenincreasedandtheoperatingefficiencyhasbeenenhancedinthecompany.Ithasbeenproventhatinternalcontrolprovidedareasonableassuranceonachievingthecompany’sobjectives.Theresearchandanalysisofthisthesisprovidedreferenceonsettingupinternalcontrolsystem,especiallyregardingpetroleumchemicalindustryandtheentitywhichisasubcompanyofaninternationalgroup;alsoitprovidedsomesolutionsonapplyinginternalcontrolinacompanywhichisusingERPsystem.KeyWords：InternalcontrolTradingcompanyPetroleumchemicalindustryII 首都经济贸易大学硕士学位论文贸易公司内部控制应用研究目录1绪论……………………………………………………………………………………11.1研究背景…………………………………………………………………………11.2国内外相关研究概述……………………………………………………………11.2.1国际内部控制相关研究……………………………………………………11.2.2国内内部控制相关研究……………………………………………………31.3研究目的和意义…………………………………………………………………42内部控制的理论基础…………………………………………………………………52.1内部控制的定义与概念…………………………………………………………152.1.1内部控制的定义……………………………………………………………52.1.2内部控制的基本概念………………………………………………………52.2内部控制的要素…………………………………………………………………62.2.1控制环境……………………………………………………………………62.2.2风险评估……………………………………………………………………62.2.3控制活动……………………………………………………………………72.2.4信息和沟通…………………………………………………………………82.2.5监控…………………………………………………………………………92.3内部控制的局限…………………………………………………………………92.4内部控制的应用…………………………………………………………………93公司内部控制的构架与实施………………………………………………………113.1凯米欧公司要点………………………………………………………………113.1.1企业背景…………………………………………………………………113.1.2凯米欧公司的经营和内控现状…………………………………………113.1.3凯米欧公司的业务特点…………………………………………………123.1.4凯米欧公司的价值观和行为准则………………………………………123.1.5凯米欧公司的组织结构…………………………………………………133.1.6凯米欧公司的ERP系统管理……………………………………………133.2公司内部控制设计整体思路…………………………………………………153.3公司内部控制实施方案与运行………………………………………………163.3.1.凯米欧公司控制环境分析………………………………………………163.3.2.凯米欧公司存货管理(Inventory)的内部控制………………………163.3.3.凯米欧公司收入与应收账款管理(AR&Revenue)内部控制………223.3.4.凯米欧公司应付账款与采购管理(AP&Purchasing)内部控制………263.3.5凯米欧公司总账及结账过程管理(GL&Closing)内部控制…………303.4公司内部控制实施的有效性…………………………………………………334结论………………………………………………………………………………34致谢……………………………………………………………………………………35参考文献………………………………………………………………………………36成果……………………………………………………………………………………38III 首都经济贸易大学硕士学位论文贸易公司内部控制应用研究1绪论1.1研究背景(1)财务丑闻及对其的反思2002年，曾经位列世界财富500强企业之一的，同时也是美国最大的电力、天然气以及电讯公司之一的安然公司(Enron)于数周之内破产，并由此直接导致了曾为全球前五大会计师事务所之一的安达信会计师事务所解体。同年，美国世界通讯公司(WorldCom)由于财务舞弊行为败露而申请破产保护，其首席执行官被捕并于几年之后被判有罪。继而，施乐公司(Xerox)又曝出了财务丑闻，揭露其在五年之间虚报收益约60亿美元。随着本世纪初以来在世界范围内爆发的一系列财务丑闻，使人们对会计师事务所的外部审计报告结果产生怀疑，并对美国的上市公司制度，美国会计准则进行反思，在震惊于一系列财务舞弊事件和白领犯罪的同时，如何对会计和公司行为进行监管，如何规范和加强企业内部控制问题受到了人们越来越多的关注。如何建立有效的体系以控制风险成为美国及世界上市公司，政府监管机构，各类专家学者积极研究的热点。(2)萨班斯-奥克斯利法案的颁布2002年7月美国政府正式颁布了著名的具有里程碑意义的《萨班斯-奥克斯利法案》-全称《2002年公众公司会计改革和投资者保护法案》由参议院银行委员会主席萨班斯（PaulSarbanes）和众议院金融服务委员会主席奥克斯利（MikeOxley）联合提出，该法案对美国的公司治理、会计职业监管、和证券市场监管等方面做出了很多新的规定。其中，法案的第404节就要求上市公司的管理层评估和报告公司最近年度的财务报告的内部控制的有效性。并要求公司年报中包括一份“内部控制报告”，该报告应明确指出公司管理层对建立和保持一套完整的与财务报告相关的内部控制系统和程序所负有的责任；并包含管理层在财务年度期末对公司财务报告相关内部控制体系及程序的有效性的评估。此外，还特别要求公司的外部审计师按照上市公司会计监管委员会所发布或采用的准则就管理层关于内部控制的评估进行测试和评价，并出具评价报告。萨班斯法案的颁布进一步明确了上市公司的财务报告责任，同时增加了上市公司的财务披露义务；也加强了对公司管理层违法行为的处罚。萨班斯法案要求所有在美国上市的公司，包括在美国注册的上市公司和在外国注册而于美国上市的公司，都必须遵守该法案，通过立法强制上市公司实施内部控制。1.2国内外相关研究概述1.2.1国际内部控制相关研究(1)内部控制概念的提出和初步发展1947年，美国注册会计师协会下属的审计委员会（CAP）在其《审计暂行准则第1页共38页 首都经济贸易大学硕士学位论文贸易公司内部控制应用研究公告》中第一次提出了内部控制的概念。1949年，该委员会第一次对内部控制给出了明确的定义，即企业内部控制是为了保护企业的资产设备，保证企业会计资料的可靠性和准确性，提高企业的日常经营效率，并促进相关管理部门所制定的各项政策制度得以有效执行的组织计划和与之相匹配的方法及措施。1972年，美国审计准则委员会（ASB）在《审计准则公告第1号》中提出：管理控制包括但不限于组织规划以及与管理当局进行经济业务授权的决策过程有关的程序和记录，会计控制包括但不限于组织规划以及保护财产安全和财务报表可靠性有关的程序和记录。1988年，美国审计准则委员会(ASB)发布的《审计准则公告第55号》中提出：企业的内部控制结构主要包括建立的各种政策和程序以合理保证企业特定目标的实现。这一阶段的研究主要集中在内部控制概念的提出和控制内容的初步研究上。(2)内部控制框架理论研究阶段1985年，由美国注册会计师协会(AICPA)、美国会计协会(AAA)、财务经理人协会(FEI)、内部审计师协会(IIA)、和美国管理会计师协会(IMA)联合创建了美国反虚假会计报告委员会。两年之后，其赞助机构成立了COSO（CommitteeofSponsoringOrganization）委员会，专门研究内部控制问题。1992年9月，COSO委员会提出了专题报告：《内部控制——整体框架》（InternalControl－IntegratedFramework），该报告获得了美国审计署(GAO)的认可，并在美国及全球得到了广泛推广和应用。1994年5月，COSO委员会有对《内部控制——整体框架》做出了进一步的补充和完善，提出内部控制是受董事会，管理当局以及企业员工影响，为确保财务报告的可靠性，经营的效率和效果以及现行法规的遵循性，而自行检查，制约和调整内部业务活动的自律系统。报告把内部控制划分为控制环境，风险评估，控制活动，信息与沟通和监督五大要素。该阶段的研究使内部控制理论更加系统化，所提出的COSO内部控制框架具有深远的里程碑意义，为企业的内部控制工作提供了重要指导。(3)风险管理理论研究阶段2004年9月，美国COSO委员会发布了与内部控制框架紧密联系的《企业风险管理——整体框架》（EnterpriseRiskManagement-IntegratedFramework），进一步深入研究企业风险管理问题。该报告提出企业风险管理包括八个要素，即控制环境，目标设定，事件确定，风险评估，风险响应，控制活动，信息与沟通和内部控制，并在报告中指出内部控制是企业风险管理的一个组成部分。此后，COSO委员会在企业风险管理整体框架的基础上又另外发布了两份指南，分别为2010年12月发布的《发展关键风险指标以加强企业风险管理》（Developingkeyriskindicatorstostrengthenenterpriseriskmanagement），重点讨论风险的度量问题，并提出企业管理中应建立关键风险指标-KRI来替代传统的关键绩效指标-KPI；另一份是于2011年1月发布的《企第2页共38页 首都经济贸易大学硕士学位论文贸易公司内部控制应用研究业风险管理——开始实务操作》（EnterpriseRiskManagement-PracticalApproachesforGettingStarted），该报告结合企业实务针对内控和风险管理工作在企业中“如何开始”及其必要步骤进行研究，指出获得企业高层支持的重要性和首先应针对高风险的问题进行控制等理念。该阶段的研究重点集中在风险管理的理念上，并更加与实际相结合。(4)内部控制理论的最新发展2011年12月，COSO委员会又发布了最新版《内部控制——整体框架》的公开讨论稿，该讨论稿延续了之前对内部控制的定义和对其五大要素的划分；并融入了风险容忍度，风险应对等企业风险管理的研究成果，使内部控制理论和风险管理理论得到了结合；并根据时代发展进一步补充和细化了内部控制理论，现面向社会各界公开征集意见，相信在不久的将来就会有一版全新的内部控制整体框架发布以供大家研究和学习。美国COSO委员会的对内部控制的研究起步早，自1985年即开始专项研究，早于世界其他国家；其理论成果系统化标准化，获得了广泛的国际认可，更重要的是其研究的持续性，自1992年开始不断地更新发布各种内部控制及风险管理相关的研究成果，为学术界和企业实务不断提供理论依据，也为本文提供了重要的理论指导。1.2.2国内内部控制相关研究我国的内部控制研究起步较晚，1992年首部COSO报告出台后，不断有学者如牛成喆，方时雄，龚杰，等将COSO最新的研究理论引入中国，并在其基础上探讨我国企业内部控制的现状，这传播了内部控制的理念和知识对我国内部控制的理论研究和企业实践都起到了积极作用。我国的内部控制研究有很多不同的方向，首先是研究业务内部控制的运行，丁圣荣，辛茂荀，杨有红，李春书，求嫣红等，分别对与货币资金，实物资产，物资采购，生产成本相关的业务进行了内控的设计与运行研究。其次是研究内部控制的评价，董美霞，戴松梅，朱荣恩，研究如何对内部控制的运行进行评价。第三是与内部审计的结合，李荣梅，陈良民，盛永志等学者，将内部控制与内部审计相联系，探讨内部审计对内部的控制的测评作用。此外，也有很多将内部控制与信息技术相结合，内部控制与金融管理相结合的课题。在我国的内部控制相关研究中对内部控制的概念和基本要素等问题多基于COSO理论，这也体现了我国研究人员对COSO报告的认同。值得一提的是，为了加强和规范企业内部控制，提高企业经营管理水平和风险防范能力，促进企业可持续发展，维护社会主义市场经济秩序和社会公众利益，2008年中国财政部，证监会，审计署，银监会，保监会联合制定并发布了中国《企业内部控制基本规范》，结合我国实际为国内企业提供了开展内部控制活动的理论依据。该基本规范自2009年起在中国的上市公司范围内实施，并鼓励非上市的大中型企业参照执行。《企业内部控制基本规范》指出内部控制的目标是合理保证企业经营管理合第3页共38页 首都经济贸易大学硕士学位论文贸易公司内部控制应用研究法合规，资产安全，财务报告及相关信息真实完整，提高经营效率和效果，促进企业①实现发展战略；并指出建立与实施有效的内部控制应当包括一下要素：内部环境，风险评估，控制活动，信息与沟通和内部监督。这是以法规的形式体现了我国内部控制理论的研究成果，不同于会计制度，我国的《企业内部控制基本规范》与美国COSO委员会的《内部控制——整体框架》没有本质上的区别，在内部控制的概念及五大要素上是基本一致的，而我国的其他相关研究目前多数集中于对COSO报告的理解和认识，但缺乏在真实企业环境下应用的实证研究。1.3研究目的和意义出于立法的要求和企业发展的自身需要，规范和强化企业的内部控制如今已成为上市公司管理必不可少的重要组成部分。建立和健全符合企业实际情况的内部控制系统，通过开展合理有效的内部控制程序和措施来帮助企业实现目标，并为证券市场投资者披露真实准确的财务信息成为公司管理层和董事会非常重视的工作。近年来，与内部控制相关的理论研究越来越多，内容也越来越深入，但缺少相应实证案例。由于企业的实际情况复杂多变，与理论可能存在较大差异，这也使得内部控制理论在企业中的实际应用面临很多问题，存在较大难度。而内部控制的真正意义和价值所在正是实际应用于企业经营管理之中，帮助企业控制风险，加强管理，实现目标。本文想通过分析达到以下目的：经过针对本文案例凯米欧公司的环境和业务的研究与分析，将内部控制理论应用于公司的实际经营管理之中，在一个企业组织真实具体的环境下实施内部控制，帮助企业发现关于财务报告，经营及合规方面的重大风险点，为其设计一套内部控制程序，所设计的内控程序还要反映出凯米欧公司作为跨国集团中国子公司，及其所属石油化工行业的特点，为其实现企业目标提供合理保证。实现理论与实践相结合，为理论研究提供实证案例，并为其他贸易公司或化工行业公司制定内部控制程序，建立内部控制体系提供参考。①中华人民共和国财政部,《企业内部控制基本规范》,中国财政经济出版社,2008.6第4页共38页 首都经济贸易大学硕士学位论文贸易公司内部控制应用研究2内部控制的理论基础2.1内部控制的定义与概念2.1.1内部控制的定义内部控制是一个受到董事会，经理层和其他人员影响的过程，该过程的设计是为了提供实现以下三类目标的合理保证：①经营的效果和效率。②财务报告的可靠性。②③法律法规的遵循性。2.1.2内部控制的基本概念内部控制的定义反映了以下基本概念：首先，内部控制是一个过程，它是实现目的的手段，而非目的本身。其次，内部控制受到人为影响，它不仅仅是政策手册和图表，而且涉及企业内各层次的人员，内部控制要靠人来实施。第三，内部控制只能向企业董事会和经理层提供合理的保证，而非绝对的保证。第四，内部控制是为了实现经营，财务，合规这三方面即相互独立又相互联系的目标。(1)内部控制是一个过程内部控制是针对企业行为的一系列活动，而非单一的事件或环境，这些活动是潜移默化的，蕴含于管理层的日常经营行为中。内部控制是与企业的计划，执行和监控等各项过程和程序融为一体的。嵌入式的控制直接影响企业实现其目标的能力，并支持企业的质量举措。(2)内部控制受到人的因素影响内部控制要依靠人来贯彻实施，因此它受到包括董事会和管理层在内的企业中所有人员的影响。其中，董事会是内部控制的一个重要因素，企业的内部控制活动在很大程度上有赖于董事会对内部控制的重要性和标准的论调。企业由不同的个人组成，每个员工必须要知晓他们自身的责任和权限范围。(3)内部控制只能提供合理保证一个有效的内部控制系统可以就企业目标的实现向董事会和管理层提供合理的保证，但由于风险和不确定性始终存在，提供绝对保证是不可能的。同时，合理保证并不意味着企业能始终实现其目标，一个有效的内部控制系统也有可能由于员工的串通而失败。(4)内部控制关乎企业目标的实现企业的目标可以分为三个方面：①经营方面：即关于企业资源利用的效率和效②CommitteeofSponsoringOrganizationsoftheTreadwayCommission,《InternalControl-IntegratedFramework》,1994.05第5页共38页 首都经济贸易大学硕士学位论文贸易公司内部控制应用研究果。②财务报告方面：即关于编制公开财务报表的可靠性。③遵循性方面：即关于法律和法规的遵循性。其中，内部控制可以为实现财务报告的可靠性和法律法规的遵循性目标提供合理的保证，这两类目标多数由外界制定，其实现有赖于企业内部控制系统的实施；然而，经营目标的实现——如投资回报，市场份额，引进新产品等则并非完全在企业控制能力之内，内部控制并不能阻止决策失误和意外事件的发生。2.2内部控制的要素基于COSO委员会发布的《内部控制——整体框架》中的内容和我国财政部等联合五部颁发的《企业内部控制基本规范》中的规定，内部控制包括以下五项相互联系的要素：第一，控制环境。第二，风险评估。第三，控制活动。第四，信息与沟通。第五，监控。2.2.1控制环境控制环境是指企业的核心——人（员工的特性，包括诚信，道德和能力）以及他③们所处的环境。控制环境决定了企业的基调，影响企业员工的控制意识。控制环境是其他内部控制要素的基础，它提供的是基本的规则和构架。控制环境主要包括：①企业的诚信和道德观，即企业的价值观如何。②组织中存在的刺激和诱惑，如由于未对敏感区域进行职责划分而产生的诱惑。③组织是否提供并传递道德指引，如企业是否有行为准则，是否提供行为准则的培训以帮助员工理解。④企业员工的才能，即员工是否具备完成其工作所必要的能力。⑤董事会或审计委员会的影响，即企业关于内部控制的“最高基调”是怎样的。⑥企业的管理哲学和经营风格，它们影响企业管理的方式，包括企业承受的风险类型。⑦企业的组织结构，如采取集权还是分权式的组织结构。⑧组织中权力和职责的分配情况，包括经营行为的权责分配，报告关系和授权协议的确立，是否具备有效的职责分工和制衡机制。⑨企业的人力资源政策和措施，如是否在招聘环节进行诚信背景调查，对行为准则的违反是否采取惩罚措施。2.2.2风险评估风险评估就是对风险的影响及其发生的可能性进行估计评价，风险评估的结果是企业决定如何管理风险的基础。风险评估既可以是对某项风险的单独评估，也可以是对组织整体风险的综合评估。(1)目标和风险容忍度风险评估的前提条件是设立目标，只有先确立了目标，管理层才能针对目标确定风险并采取必要的行动来管理风险，它是内部控制得以实施的先决条件。企业目标可③CommitteeofSponsoringOrganizationsoftheTreadwayCommission,《InternalControl-IntegratedFramework》,1994.05第6页共38页 首都经济贸易大学硕士学位论文贸易公司内部控制应用研究以分为三大类：①经营目标：与企业经营的效果和效率有关，包括业绩，赢利目标和保护资产避免损失。②财务报告目标：与编制可靠的公开财务报告有关，包括防止公开财务报告的欺诈和舞弊。③遵循性目标：与遵守企业适用的法律和法规相关。风险容忍度是指在企业目标实现过程中对差异的可接受程度，通常可以以衡量相关目标的相同单位来度量，它是企业在风险偏好的基础上设定的对相关目标实现过程中所出现差异的可容忍限度。企业在设置风险容忍度的同时要考虑相关目标的重要性和自身的风险偏好。例如针对经营目标的风险容忍度可以是：对产品缺陷的零容忍，对原材料不符合公司要求的低容忍度和对研发项目失败的高容忍度。针对财务报告目标的风险容忍度可以是：对财务报告可能不及时或不准确的低容忍度，对财务报告可能违反会计准则的零容忍。针对遵循性目标的风险容忍度可以是：对违法行为的零容忍。(2)风险识别和风险评估企业的风险识别可以分为两个层次：一是企业层面的，如新的法律法规可能要求经营政策和策略的改变。二是操作层面的，如采购的原材料可能送货不及时等。企业可以从三个方面来进行风险评估：①风险发生的可能性及其影响。②如果风险发生对企业产生影响的速度或所需时间。③如果风险发生对企业产生的影响是否是持续的，会持续多久。企业应当采用定性与定量相结合的方法，确定关注重点和优先控制的风险。(3)企业对风险的应对企业对风险的应对方式可分为以下四类：①接受：即不采取任何措施来应对风险发生的可能性及其影响。②避免：即退出存在风险的活动，通过放弃或停止与该风险相关的业务活动以避免损失，如停止向一个新市场的扩张，或出售一个经营分部。③减少：即在权衡成本效益之后，采取措施减少风险发生的可能性或其影响，或将二者同时减少，将风险控制在风险承受度之内。④分担：即通过转移风险来减少其发生的可能性和影响，例如为公司财产购买保险，又如为控制外汇风险而进行套期保值交易。2.2.3控制活动控制活动指为确保管理层指示得以执行的政策和程序。它们有助于保证采取必要措施来管理风险以实现企业目标，控制活动贯穿于企业的所有层次和部门。组织应当结合风险评估和自身的特点采用并不断发展控制活动以使风险减少至可接受的水平。(1)通用控制活动通用控制活动的类型包括：①高层复核：指相对于预算，预测，前期和竞争对手的实际业绩情况进行比较分析。②职能指导或业务管理：指由职能或业务部门的经理们复核业绩报告。③信息处理及实物控制：于下文中阐述。④业绩指标控制：将不同类别的数据——经营或财务的联系起来，连同关联性分析，调查和改进行为，第7页共38页 首都经济贸易大学硕士学位论文贸易公司内部控制应用研究构成了这一控制活动。业绩指标包括：采购价格差异，紧急订货的比重，以及退货占总订货的比重等等。⑤职责分离：即使职责在不同人员之间进行分工或分离，以降低发生错误或不当行为的风险，形成相互制约的工作机制。例如负责现金的实物支取和记账工作的不能是同一个人。(2)交易控制活动交易控制属于最基本的控制活动，交易控制活动被用来确保某一经营行为的信息和实物处理过程的完整性，准确性和有效性。其主要类型包括：①校验：指通过对两个或以上项目的比较，或者通过将一个项目与相关政策进行比较来发现不一致的情况并进行追查。例如进行发票校验-将供应商开具的发票信息与采购订单信息相比较。②调节：指比较两个或以上的数据，在存在差异时对其进行调整并最终实现二者一致。例如进行有往来交易的关联方公司月末余额的对账与调节，又如编制银行存款余额调节表。③授权与批准：通常指申请人就某项事务得到更高级别的管理者的预先批准以肯定该业务是正当有效的，企业各级管理人员应当在授权范围内行使职权和承担责任。例如付款申请需要得到财务经理的签字批准，采购申请需要得到供应链管理经理的签字批准等等。④实物控制：指对设备，存货，证券，现金及其他实物资产进行清点并将其结果与账簿记录相比较。例如进行库存商品和固定资产的盘点工作。⑤长期数据控制：指对长期使用的基础数据的建立，更新及其维护的准确性，完整性和有效性进行检查。例如对ERP系统中的客户和供应商主数据进行定期检查。⑥监督性控制：指对以上各项控制的执行情况进行监督，通常由公司内相对高级别的人员来完成。例如财务经理对负责发票校验工作的会计人员的工作执行情况及其结果进行监督控制。(3)控制活动的其他相关因素科技手段如今已成为与企业控制活动密不可分的重要相关因素之一。信息技术已极大地应用于企业的日常经营活动之中，如使用电子邮件进行沟通，通过网上银行进行支付和ERP系统在企业中的广泛应用。同样的，科技手段也可以被用于内部控制活动中，例如利用ERP系统进行大批量自动检查，可以提高效率降低成本，计算机自动控制可以减少人为操纵因素，ERP系统也可以提供数据和人工检查相结合进行控制活动。此外，组织应将控制活动及其相关职责建立在公司的政策和程序中。这样才能确保那些被管理层认为必要的减少风险的措施得以执行。2.2.4信息和沟通围绕在控制活动周围的是信息和沟通系统，这些系统有利于企业员工获得和交换与运作，管理和控制有关的信息。相关的信息必须以一种能使人们行使各自职能的形式在一定的时限内被识别，掌握和沟通。获得或产生相关的，有用的，和高质量的信息是对内部控制其它要素的重要支持，组织中的各个层次都需要信息。第8页共38页 首都经济贸易大学硕士学位论文贸易公司内部控制应用研究(1)信息的获得途径企业可以从多种途径来获得信息以支持其内部控制，信息来源可以分为内部的和外部的。企业可以通过财务会计资料，经营管理资料，调研报告，专项信息，内部刊物，办公网络等渠道来获取内部信息。企业可以通过行业协会组织，社会中介机构，④业务往来单位，市场调查，公共媒体以及有关监管部门等渠道来获取外部信息。(2)沟通的方式企业可以运用各种不同的方式进行信息的沟通，主要包括：政策和程序，电子邮件，演讲，现场或在线培训，社会媒体公告，备忘录，网站发布，绩效评价等等。2.2.5监控监控是实施内部控制的重要保证。监控是企业对内部控制建立与实施情况进行监督检查，评价内部控制的有效性，发现内部控制缺陷，形成书面报告，并做出相应处理的过程。企业的整个控制过程必须得到必要的监控和修订，只有这样内部控制系统才能对环境的变化自动反应。企业的内部控制监控可以包括：持续性监控行为；独立评估和缺陷报告。持续性的监控行为发生在经营的过程中。它包括日常管理和监管行为，以及其他人在履行职责时发生的行为。独立评估的范围和频率依赖于风险评估和持续性监控程序的有效性。内部监督可以对内控的建立及执行的整体情况进行持续性监督检查，对内部控制的某一方面或某几方面进行专项监督检查，并提交相应的检查报告，提出有针对性的改进措施等形式来进行。企业内部控制自我评估也是内部控制监控的一项重要内容。2.3内部控制的局限无论内部控制系统设计得多么完善，执行得多么有效，也不能就实现企业目标做出绝对保证，实现的可能性受所有内部控制系统固有局限的影响。这包括：①判断错误，即决策人判断失误，因为企业的决策人是根据现有的信息，面对当时的经营压力下做出判断，判断错误的可能性是客观存在且无法避免的。②失效，可能是因为企业工作人员对政策的误解，也可能是因为在意外情况下由于缺乏规范的指导而错误行事导致内控失效。③管理层越权，管理层利用手中的权力进行违法或违规的操作并加以掩饰可能为企业带来巨大损失并导致内部控制彻底失效。④合伙共谋，企业内部的两个或更多人员串通，或企业内部人员与企业的客户或供应商串通并试图掩盖其行径可能导致控制失败。⑤成本与收益原则，企业的资源是有限的，建立一个内部控制体系需要成本，而控制失败的影响通常难于衡量。2.4内部控制的应用④《企业内部控制基本规范企业内部控制配套指引》编委会,《企业内部控制基本规范企业内部控制配套指引》,法律出版社,2010.6第9页共38页 首都经济贸易大学硕士学位论文贸易公司内部控制应用研究以上内部控制的理论要视企业的具体情况而应用。依照萨班斯法案和我国《企业内部控制基本规范》的规定，上市公司必须要实施内部控制以保护证券市场投资人利益，中小企业建议参照执行。因此上市公司应遵照法规要求，在企业中全面开展内部控制，贯穿决策，建立和健全内部控制体系，设计并实施内部控制程序。而中小企业由于没有法规的硬性要求，同时又存在自身资源有限的问题，鉴于成本效益原则，应重点控制风险大的业务环节。内部控制在实际应用中应特别注意控制环境的分析并充分考虑企业的风险偏好。在实施内部控制程序的过程中应把握企业的“最高论调”，最大限度地获取公司董事会和高级管理层的支持。第10页共38页 首都经济贸易大学硕士学位论文贸易公司内部控制应用研究3公司内部控制的构架与实施本文以凯米欧公司（美国上市公司在中国境内的子公司）为例进行内部控制构架与实施研究。随着我国改革开放经济的不断发展，像凯米欧公司这样的国际跨国集团在华全资子公司越来越多，同时公司的主营业务是从国外工厂进口产品然后在国内销售的，业务类型非常普遍。所以研究样本具有一定的代表性，本文的研究可以为同类公司的内部控制实践提供参照。另外研究将对石油化工行业经营化工类产品的跨国集团子公司应用特殊信息管理系统的内部控制难点突破提供借鉴。3.1凯米欧公司要点3.1.1企业背景凯米欧公司是凯米欧跨国集团公司的下属中国子公司，集团总部位于美国，并于纽约证券交易所上市。凯米欧集团总部应用美国一般公认会计原则（USGAAP）；遵循《萨班斯-奥克斯利法案》（SOX）的要求。集团对外公开披露财务报告及内部控制报告并接受全球四大会计师事务所之一的普华永道事务所每年进行一次外部审计，集团总部拥有独立董事并设有内部审计委员会以检查和监督内部控制的实施，内审委员会安排对集团各个子公司每年进行一次内部审计并向董事会出具内部审计报告，各子公司管理层被要求对内部审计发现做出解释并提供解决的行动方案，管理层的解释与解决方案需要上交审计委员会和董事会。凯米欧公司为凯米欧跨国集团在中国投资并注册成立的子公司，应用中国会计准则，遵循中国财政部颁发的《企业内部控制基本规范》的指导，并在管理上接受集团总部的领导。凯米欧公司所处行业属于石油化工行业，是化学工业的重要组成部分，属于传统行业相对稳定。凯米欧公司的主要产品为石油添加剂，包括燃料油添加剂和润滑油添加剂，产品用于能源公司生产燃料油和车用或工业用润滑油，并且是其生产过程中必不可少的原材料之一。产品的形式为液态，桶装或国际标准罐装（Isotank），每个产品的外包装上均贴有产品标签以注明产品名称，型号，生产批次编号和生产日期。产品的最大特点是其时效性和危险性：凯米欧公司的产品均有保质期，期限为一至二年不等，过期后不可使用；公司的部分产品属于化学危险品，化学危险品对其运输，仓储，经营都有着特殊要求，每个危险产品的外包装上都带有危险性图标和急救说明。凯米欧公司的产品无论是否属于化学危险品，均不可自行销毁，只能委托具有相关资质的机构代为销毁。3.1.2凯米欧公司的经营和内控现状凯米欧公司以前十余年一直是代表处公司的形式，没有本地仓库，销售人员联系业务后，由亚太总部新加坡公司与客户签订合同，之后供应链管理部门负责跟进船期第11页共38页 首都经济贸易大学硕士学位论文贸易公司内部控制应用研究和货物清关。这种模式的供货时间较长一般为一个月之久，去年公司为更好地为客户服务，扩大市场，注销了代表处，成立了贸易公司，租赁了五个内地货舱，改为从国外工厂进口产品，先存储在国内的仓库中，再销售给国内客户，这种模式的供货时间缩短为七天。公司在代表处时期设立了较为完善的现金及支票控制，差旅费和业务招待费报销控制等，目前需要重点建立与存货和收入相关的控制程序，并针对新业务给采购付款和结账环节带来的变化补充和完善其内部控制。本文将为凯米欧公司设计内部控制程序并重点发应其新业务的特点，还要对内控的实施与落实进行研究。3.1.3凯米欧公司的业务特点凯米欧公司是一家独立核算的贸易公司，其主营业务是进口由集团总部或集团内的其他子公司在国外工厂生产的石油添加剂产品，运输条款为FOB-装运港船上交货，即货物装船时视为所有权转移，货物运抵中国后先储存在各地货仓里，然后再分别内销给国内的客户。凯米欧公司在国内现有五个货仓，分别位于天津，大连，上海和广州，均委托给第三方物流公司代为管理，凯米欧公司向第三方代理支付仓储和服务费并监督其对仓库的管理。公司贸易业务的最大特点是采购环节为100%的关联方交易，凯米欧公司只销售自己品牌的产品。销售环节存在一定的季节性问题，每年三月左右为换油季，是添加剂产品的销售旺季，一年里的其他时间销售量较为平均，没有明显的淡季。凯米欧公司的销售方式分为两种，一种是把产品卖给经销商，再由经销商卖给最终客户，凯米欧公司在国内有三家大的经销商，都是公司的长期合作伙伴；另一种方式是直销，公司对长期大批量购买的能源公司采取直接销售的方式以减少中间环节，从而能以较优惠的价格销售其产品。而由于经销商和能源公司规模都较大，业务也较为稳定，因此无论是向何种客户销售，凯米欧公司均采取先发货后收款的形式。3.1.4凯米欧公司的价值观和行为准则凯米欧公司及其所属集团公司有着统一的价值观，这主要包括：尊重个人；绝对诚信；持续改进质量；将客户和供应商视为合作伙伴；重视安全和环保责任；尽力成为良好的企业公民；贯彻经济可行性。凯米欧公司遵守所有国际法，盟约以及当地的管理法规，其中包括著名的美国反海外腐败法，美国出口控制法和反抵制法等等。凯米欧公司致力于有效利用自然资源，在生产至最终处置的过程中竭力降低其产品对环境的影响并保护所处社区的环境。公司一直以来尽力实施国际化学工业协会制定的“责任关怀”（ResponsibleCare）章程中规定的最佳实践。“责任关怀”是化工行业针对自身的发展情况，提出的一整套自律性的、持续改进环保、健康及安全绩效的管理⑤体系。作为美国上市公司，凯米欧集团及其各子公司高度重视其对外公开披露的财务报告的真实和公允性，并规定雇员无论担任何等职位或职务，确保公司的账簿和记⑤《责任关怀已成为化工行业发展准则》,闫海生,《中国化工报》,2007-10-18第12页共38页 首都经济贸易大学硕士学位论文贸易公司内部控制应用研究录的正确性都是其义务，任何有意隐瞒或伪造真实交易性质的资讯都不应登入公司账簿和记录，每个员工都应当在其工作中起到作用，配合内部和外部审计稽核人员，确保实施全面，及时和正确的审计稽核过程。凯米欧集团有明确的行为准则以阐述公司的价值理念和雇员的责任与义务，该行为准则以书面形式被翻译成多种语言以供各地公司的员工阅读并签字确认。公司要求每名雇员在办理入职手续，签署劳动合同的同时都必须要签署行为准则，公司还会每年展开一次在线的培训以帮助员工充分理解行为准则并加深其印象，所有员工都必须参加并通过培训之后的测试。此外，凯米欧集团还开通了24小时全球诚信热线处理举报问题。3.1.5凯米欧公司的组织结构凯米欧公司的中国区总经理为其中国子公司的最高领导者，在中国总经理下设财务部门，主要负责记账和出具财务报表；市场部门，主要负责销售定价和销售预测；供应链管理部门，主要负责仓库管理，生成系统采购订单（Purchaseorder）；销售部门，下设燃料油添加剂销售组和润滑油添加剂销售组，主要负责联系销售业务，签订销售合同，生成系统销售订单（Salesorder）；客户服务部门，主要负责开具客户提货单（DeliveryNote），生成系统销售账单（Billing）并向客户发送账单；人力资源部门，主要负责招聘和员工绩效考评；行政部门，主要负责公司各种行政事务；HSE（健康安全及环境）专员和IT(信息技术)专员等。各部门员工向其经理汇报，各部门经理及专员向总经理汇报，中国总经理向亚太总裁汇报。凯米欧公司的组织结构属于典型的直线职能制组织结构，总经理对业务和职能部门实行垂直式领导，能保证统一指挥；各职能部门经理协助总经理进行决策。中国总经理HSE专员IT专员财务部门市场部门供应链管理销售部门客户服务人力资源行政部门部门部门部门燃料油添加剂销售组润滑油添加剂销售组图1凯米欧公司的组织结构图3.1.6凯米欧公司的ERP系统管理凯米欧公司使用德国著名ERP系统公司SAP的信息管理系统进行一体化信息管理。SAP（SystemsApplicationsandProductsinDataProcessing）系统为世界排名前列第13页共38页 首都经济贸易大学硕士学位论文贸易公司内部控制应用研究的ERP系统之一，在世界财富500强企业中的使用率约为百分之八十，SAP系统设计完善，技术成熟，使用普遍，运行可靠。凯米欧集团总部及其各地子公司统一使用SAP系统，实现信息的高度集中和共享。SAP系统包含多个模块可供企业根据自身实际情况选用，各个模块之间可以相互传输数据。凯米欧公司所使用的四个SAP系统模块包括财务会计模块（FI-Finance），物料管理模块（MM-MaterialManagement），管理会计模块（CO-Controlling）和销售与分销模块（SD-Sales&distribution）。其中，财务会计模块主要用于编制会计凭证，出具各种财务报表等；物料管理模块主要用于生成采购订单（Purchaseorder），进行仓库收发货操作，显示库存余额数据等；管理会计模块主要用于维护成本中心（成本中心以部门为单位），生成内部管理报表等；销售与分销模块用于建立销售订单（Salesorder），生成系统销售账单（Billing）等。SAP系统的各个模块之间可以实现高度的信息共享，该系统的最大特点之一就是一个模块的操作也会影响其他模块的记录。例如物料管理模块下采购订单（Purchaseorder）的数量和单价在进行系统收货后可以自动计算生成财务会计模块下库存商品和应付账款科目的金额；销售与分销模块下销售订单（Salesorder）的数量和单价会在生成系统账单（Billing）后自动计算生成财务会计模块下应收账款科目的金额。而通过销售订单中的数量和物料管理模块下的相应产品的购进单价会在系统执行发货操作后自动计算记入财务会计模块下的库存商品和主营业务成本科目；物料管理模块中的每一个供应商代码都与财务会计模块中的应付账款明细科目相对应；销售与分销模块中的每一个客户代码都与财务会计模块中的应收账款明细科目相对应；以此为基础实现系统数据跨模块传输，在共享信息的同时减少了重复工作。表1SAP操作数据流列表SAP操作系统计算数据流应付账款金额=采购订单单价*采购订单数量物料管理模块→财务会计模块采购订库存商品借方金额=采购订单单价*采购订单数量物料管理模块→财务会计模块单收货A供应商的采购订单收货后记入应付账款-A供应商科目物料管理模块→财务会计模块销售订库存商品贷方金额=相应批次号产品的购进单价*销售订单数量物料管理&销售与分销模块→财务会计模块单发货主营业务成本金额=相应批次号产品的购进单价*销售订单数量物料管理&销售与分销模块→财务会计模块应收账款金额=销售订单单价*销售订单数量销售与分销模块→财务会计模块生成销销售所致主营业务收入金额=销售订单单价*数量/（1+17%）销售与分销模块→财务会计模块售账单B客户的销售订单生成账单后记入应收账款-B客户科目销售与分销模块→财务会计模块SAP系统的另一大特点是其操作是顺序且不可逆的，在采购-付款环节中的常规设置为：没有采购订单不能进行系统收货（Goodsreceipt），没有收货的采购订单不能执行发票校验（Invoiceverification），不进行发票校验就不能生成应付账款。在销售-收款环节中的常规设置为：没有销售订单（Salesorder）不能生成提货单（Delivery第14页共38页 首都经济贸易大学硕士学位论文贸易公司内部控制应用研究Note），没有生成提货单的销售订单不能进行系统发货（Goodsissue），不发货就不能生成销售账单（Billing），不生成账单就不能确认收入并记录应收账款。图2SAP系统常规采购流程图示图3SAP系统常规销售流程图示：3.2公司内部控制设计整体思路凯米欧公司是一家美国上市公司在中国境内的全资子公司，其母公司实施内部控制的义务是法定的，虽然凯米欧中国公司并没有在国内上市，但作为凯米欧集团的一个组成部分，其实施内部控制的必要性是充分的。凯米欧公司所属行业为石油化工行业，其产品为石油添加剂，为其设计的内部控制程序应充分适应其行业及产品特点。此外，凯米欧中国公司作为独立实体目前在国内拥有约100名员工，就这个规模而言仅属于中小企业，因此设计内部控制程序也要考虑其成本，抓住重点的业务环节，针对较高的潜在风险进行控制。内部控制可以实现三类目标，分别是经营性方面，财务报表方面，和合规性方面。凯米欧集团在纽约证券交易所上市，需要对外公开披露财务报告，作为合并报表的一部分凯米欧中国公司的财务报表正确性非常重要，并且在公司的价值理念中高度重视其对外公开披露的财务报告的真实和公允性，并规定雇员无论担任何等职位或职务，确保公司的账簿和记录的正确性都是其义务。因此本文为凯米欧公司设计的内部控制将以实现财务报表的可靠性及准确性为目标，重点放在会计控制中，但会计控制并不仅限于核算，而是包括可能影响最终报告的各方面相关因素。鉴于凯米欧公司使用SAP信息管理系统，很多会计分录并不是从财务会计模块产生的，而是从其他模块直接过账的，因此会计控制也不仅限于对财务部门人员的控制，而是包括公司各个部门的全体人员。凯米欧公司拥有很多石油化工行业及产品的特殊性，如产品有保质期，有危险性；该公司也存在其自身的经营特点，如采用船上交货的运输条款，拥有多个货仓，使用第三方代理机构，存在大量关联方交易，外汇业务，采取先发货后收款的销售方式，拥有不同性质的客户等等。另外凯米欧公司作为凯米欧集团的子公司，其账簿记录也将影响合并报表。还有，该公司应用SAP信息管理系统处理几乎全部业务数据，这第15页共38页 首都经济贸易大学硕士学位论文贸易公司内部控制应用研究也要求将信息技术应用于内部控制之中。综上，将凯米欧公司的内部控制重点集中在存货管理，收入与应收账款管理，采购与应付账款管理，总账及结账过程管理这四个部分上。下面将分部分逐步分析凯米欧公司的控制环境及其各个部分有待解决的问题，并叙述对其进行的内部控制设计。3.3公司内部控制实施方案与运行3.3.1凯米欧公司控制环境分析从凯米欧公司的基本情况可知，凯米欧集团总部设有审计委员会负责贯彻实施各子公司年度内部审计工作并将其结果汇报给董事会，各子公司管理层需要针对内审发现做出解释并与改进方案一并提交给董事会。从这一点可以看出，凯米欧公司的董事会和审计委员会非常重视内部控制工作并对其发挥着积极作用，这为在该公司建立内部控制体系奠定了肯定的基调。从凯米欧公司的价值观可以看出，该公司强调绝对诚信和高标准的道德观，这为建立内部控制体系提供了良好的基础。此外，凯米欧公司还有一套统一的行为准则提供道德指引，并硬性要求员工于入职时就阅读并签署知晓其内容，这就将公司的价值理念具体落实到了人的因素上，公司还每年组织一次在线行为准则培训不断传递并加强对雇员的道德指引。如果企业及其员工都具备诚信高尚的道德观将有助于内部控制最大程度地发挥作用。从凯米欧公司的组织结构可以看出，公司采用了直线职能制组织结构，这是一种相对集权的组织结构形式，这种形式有助于内部控制活动遵照高层的基调顺利地自上而下展开。总之，凯米欧公司拥有的良好的控制环境作为建立内部控制体系的基础。3.3.2凯米欧公司存货管理（Inventory）的内部控制凯米欧公司与其国外工厂约定的运输方式为海运，运输条款为装运港船上交货，这种运输条款和方式给在途存货的记录和管理带来困难，可能产生延迟交货，无法准确记录在途存货进而影响财务报表中存货金额的正确性的风险，为此设计下述在途货物的控制程序。凯米欧公司的所有仓库都是委托第三方代为管理，存在库房接收与预期不符的货物的风险及存货被违规挪用的风险，为此设计下述收发货物的控制程序以规范及检查代理收发货物的工作。凯米欧公司使用SAP系统进行信息整合管理，财务报表由系统自动生成，可能存在系统与实物信息不符的风险，为此设计下述ERP系统中存货信息的控制程序以确保信息与仓库实物管理同步进行。凯米欧公司的产品属于石油化工产品，其中有一部分是危险化学品，存在不能为其提供适当的运输和仓储及遭受意外损失的风险，为此设计下述货物运输和仓储的控制程序。凯米欧公司的库存商品金额较大，如果库存商品的余额不准确，将会对公司的财务报表产生重大影响。第16页共38页 首都经济贸易大学硕士学位论文贸易公司内部控制应用研究为此设计下述库存商品余额及实物的控制程序。凯米欧公司的产品都存在有效使用期，带来了对于已过期产品和即将过期的临界产品如何进行存货管理和控制，如何在财务报表中正确反映其价值的问题，为此设计下述滞销和残备冷置产品及存货减值的控制程序。凯米欧公司所在行业普遍存在向客户免费提供少量样品的情况，带来了漏记取样业务和存货因不规范操作而流失的风险，为此设计下述提取样品的控制程序以便针对这种特殊情况进行管理。(1)在途货物的控制程序凯米欧公司分别从其集团内的美国工厂和比利时工厂进口产品，运输方式为海运，运输条款为FOB-装运港船上交货，即货物装船时视为所有权及相关风险已转移，因此尚在海上运输的货物已经属于凯米欧公司的存货。海运的成本低但运输时间较长，一般都在一个月以上，存在供货不及时或暂时断货的风险。而添加剂产品对燃料和润滑油的生产都是至关重要的，没有添加剂，油产品的生产就不能继续，客户的需求就不能得到满足，可能会导致客户投诉或失去订单。但由于产品的有效期有限，部分产品的有效期很短，又不能进行大批量备货，因此监督和控制在途货物对凯米欧公司非常重要。凯米欧公司的货物从境外装运港起运到收入本地仓库之间有三个主要环节，海运环节（运抵口岸），报关清关环节和公路运输环节（运抵国内货仓）。为了获得足够信息监控各个环节的操作，需要为凯米欧公司制定一份采购订单跟进报告，报告由五部分组成：订单信息部分（由凯米欧公司供应链管理部门更新），海运部分（由船运公司更新）；报关清关部分（由报关行更新）；公路运输部分（由货运代理更新）和收货部分（由仓库人员更新），针对中间三个环节设置关键绩效指标-KPI。凯米欧公司的供应链管理人员在SAP系统中生成采购订单后，于当日将订单信息更新至跟进报告中并将其发送给其他相关部分的负责人，该报告之后由相关人员不断更新，时间上从采购订单生成之日起至仓库完成收货之日止。采购订单跟进报告每周由供应链经理进行关键绩效指标分析并调查延迟的原因，由此来约束船运公司，报关行，货运代理的工作并控制在途货物的状况。该报告由各方负责人邮件确认后于凯米欧公司供应链管理部门存档。表2采购订单跟进报告表：此外，为了在报表上准确反映在途存货的金额，需要每个月末由国外工厂相关人员将带有采购订单编号的海运装船单据扫描给凯米欧公司的会计人员，会计据其与第17页共38页 首都经济贸易大学硕士学位论文贸易公司内部控制应用研究SAP系统中尚未收货的采购订单列表进行比较，找出国外工厂已经装船但尚未运抵国内货仓的那部分采购订单，并依据订单价格确认在途存货，编制一笔借记“在途存货”贷记“暂估应付”科目的分录，该分录只在财务模块进行，不影响物料模块的记录，并将于次月初转回。(2)收发货物的控制程序为控制库房接收与预期不符的货物的风险，要严格要求第三方仓库管理人员对运抵仓库的货物状态进行检查，对货物信息进行核对并对货物数量进行清点。如发现货物存在泄漏问题则需拍照取证并立即通知凯米欧公司供应链管理部门。如货物外观完好则进而检查产品信息，从国外工厂随货一同运抵货仓的箱单中列明了产品的名称，型号，批次等各项详细信息，进口箱单（Packinglist）是收货环节的重要凭证。而凯米欧公司的产品外包装上也都贴有统一的标签注明产品名称，型号，批次和生产日期。仓库管理人员只需将产品标签上的信息与箱单信息进行对比，并对其数量进行清点，确认无误后送货的货车司机和仓库管理人员都要在原始箱单上签署姓名和交货日期及时间。各仓库主管负责整理当月全部原始箱单，编制本月收货业务的箱单列表并将这些文件邮寄到北京凯米欧公司存档。为控制公司的存货被违规挪用的风险，需要规定货物收入库房后的任何发货都需要事先取得凯米欧公司客户服务部门开具的正式提货单，提货单由SAP系统根据销售订单生成，其中注明了相关销售订单编号，产品信息，客户信息和提货日期等，提货单（Deliverynote）是发货环节的重要凭证。客户提货人员须持正式提货单按约定时间到仓库提货，提货人员可按照提货单和产品标签进行对比，确认无误后客户提货人员和仓库管理人员都要在正本提货单上签署姓名和交货日期及时间。此外，仓库管理人员还将记录提货货车的车牌号码，同时检查并复印提货人员的身份证件，这些记录将在仓库存档。凯米欧公司与其所有客户约定的交货条款均为工厂交货，即视凯米欧公司的产品离开其货仓被转移至客户的货车上的时点为与产品相关的所有权和风险转移的时点，带有客户提货人员和凯米欧公司所委托的第三方仓库管理人员签字的提货单是货权转移的凭证。各仓库主管负责整理当月全部原始提货单，编制本月发货业务的提货单列表并将这些文件邮寄到凯米欧公司存档。(3)ERP系统中存货信息的控制程序凯米欧公司的各个仓库都委托给第三方代理公司管理，为获得最新的存货信息，由代理公司登录凯米欧公司的SAP系统进行物料管理模块的操作。因此，对SAP系统中存货信息的控制首先存在一个对第三方代理的操作权限控制，即并不给予仓库管理员全部的物料管理模块操作权限，而是通过SAP的系统设置，只授予其进行常规第18页共38页 首都经济贸易大学硕士学位论文贸易公司内部控制应用研究收发货操作的权限。所谓SAP常规收发货操作是指基于特定采购订单的收货和基于特定销售订单的发货。SAP系统中的采购订单由凯米欧公司的供应链管理部门维护，销售订单则由凯米欧公司的销售部门维护，收发货时库房管理人员只能选择相应的采购或销售订单，不能对订单中的产品种类，数量等进行任何修改，更没有权限进行无销售订单的发货操作。在物料模块进行收货操作后，SAP将自动生成相应的借记“库存商品”贷记“应付账款”科目的会计凭证；进行发货操作后，SAP将自动生成借记“主营业务成本”贷记“库存商品”科目的会计凭证；可见，如果SAP系统中的库存信息没有被及时更新，就会导致财务报表里存货及成本金额不准确，也会影响凯米欧公司的供应链管理和相关决策。由于仓库需要进行实物收货和系统收货两个步骤，且完成这两个步骤的人员不同，实物收货由仓库工人完成，SAP系统记录由仓库文员完成，在时间顺序上系统收货在实物收货之后，存在系统收货被延迟或遗漏的风险。为控制该风险，需要对仓库人员的SAP操作记录进行复核，每月末由凯米欧公司的供应链部门主管从SAP系统中导出全月的收发货记录，并将其中的收货记录与仓库代理公司上交的原始箱单进行对比检查，将其中的发货记录与代理公司上交的原始提货单进行对比检查。供应链部门主管将调查任何不符的情况，确认无误后在SAP系统生成的收发货月度清单上签字，并将此文件存档。(4)货物运输和仓储的控制程序凯米欧公司的产品属于石油化工类产品，其中一部分产品属于化学危险品，对仓储和运输都有特殊要求。危险品必须在有资质的仓库单独存放，其余产品可于普通仓库存放但不可与食品类货物（包括洗碗剂等）相邻存放。凯米欧公司本身拥有经营化学危险品的执照，但并不具备运输和储存化学危险品的执照。因此凯米欧公司不直接管理其仓库或运输其货物，而是采取委托专业代理机构的方式。委托第三方公司代为运输和储存货物能够获得第三方代理提供的高度专业化服务，但同时又存在代理机构可能没有持续拥有保管或运输化学危险品执照的风险。针对该风险的控制程序是每年相关代理机构都要将其储存或运输化学危险品的执照复印件上交给凯米欧公司的供应链部门经理审查，不能提供执照或执照未按规定进行年检的代理机构不能继续代理凯米欧公司的相关业务，审查无误后执照复印件由供应链部门经理存档。除对执照的审查外，凯米欧公司还通过对仓库和货运代理的定期检查来降低可能发生的货运和财产损失，供应链部门经理和HSE（健康安全及环境）专员每年会对各个仓库和货运代理进行两次抽查，检查仓库的温度，湿度，通风情况及货物码放高度和密度以及消防设施等，检查运输货物的包装和捆扎系固情况并出具检查报告，如发现不合格情况则要求仓库管理人员或货运代理限期整改并进行复查，不能通过复查的代理机构不能第19页共38页 首都经济贸易大学硕士学位论文贸易公司内部控制应用研究与凯米欧公司续签合同继续代理其相关业务。此外，凯米欧公司对其处于仓储中的存货投保财产一切险，由保险公司承保由于自然灾害或意外而造成的财产损失。凯米欧公司对其任何运输的货物，无论运进还是运出，投保货物运输险，运输方式同时包括海运和公路运输。这样可以通过购买保险将存货意外损失的风险与保险公司进行分担，减少一旦意外发生对公司正常经营的冲击。(5)库存商品余额及实物的控制程序凯米欧公司的库存商品金额较大，约占其流动资产的45%，占其资产总额的40%，如果库存商品的余额不准确，将会对公司的财务报表产生重大影响。为了控制库存商品账实不符的风险，需要定期进行库存盘点，结合凯米欧公司的实际情况将其库存盘点工作分为三个层次：仓库代理月度自盘，财务和供应链管理部门进行的年中盘点，以及有外部审计师参与的年末盘点。首先由于凯米欧公司的仓库是由第三方代理管理，代理公司需要就其管理状况对凯米欧公司供应链管理部门进行汇报，汇报的主要形式为提交其月度自盘结果。仓库自盘盘点表由各地库房主管签字盖章确认并将原件邮寄给凯米欧北京公司存档，代理公司需对盘点结果负责。虽然没有凯米欧公司员工的直接参与，但仓库月度自盘的时间间隔短，这非常有助于及时发现问题。每年六月底，凯米欧公司的财务部门和供应链管理部门将合作进行一次年中盘点，盘点范围包括全部五个仓库地点，盘点可以确认全部库存商品余额。盘点当日将停止一切库存收发活动，由凯米欧公司供应链管理人员作为盘点人到现场进行实地盲盘，财务人员作为监盘人监督整个盘点过程，盘点结果与SAP系统导出的库存商品数量余额明细表进行核对。盘点内容包括产品名称，产品数量，产品代码和批次号，产品所码放的库位，以及产品状态如是否开封，有无泄漏等。凯米欧公司在中国有五个仓库，分别位于天津，大连，上海和广州，其中在天津有一个普通货仓和一个危险品货仓，其他三个地点的仓库都属于普通货仓。由于凯米欧公司的仓库分布在不同的地理位置，需要明确库存盘点的时间点，四个省份的库房都在同一天进行盘点而不是依次进行，以避免第三方代理挪用公司存货并将同一批产品依次运抵位于不同地点的仓库以应付检查的可能性。盘点结果如果与SAP系统不一致，则由供应链主管进行复盘和原因调查，确认为盘盈或盘亏的情况需要上报申请调账，由供应链经理和财务经理分别审批库存调整的数量和金额，会计人员根据获得批准的调账申请编制盘盈或盘亏的会计分录，物料模块中相应产品的库存数量会在会计凭证过账的同时被调整为实际数量。第20页共38页 首都经济贸易大学硕士学位论文贸易公司内部控制应用研究每年十二月底，凯米欧公司聘用的外部审计事务所普华永道派遣的审计员和公司内部的财务及供应链管理部门将合作进行一次年末盘点，盘点的程序和注意事项与年中盘点基本相同，年末盘点需要有完整的盘点计划，列明盘点范围和盘点所能确认的库存商品余额；此外，外部审计的工作人员会到仓库现场进行对某些产品的抽盘。年中和年末的原始盘点表在盘点人，监盘人和仓库主管签字确认后都将交于会计人员在财务部存档。(6)滞销和残备冷置产品及存货减值的控制程序凯米欧公司的所有产品均有保质期，这首先要求仓库管理要基于生产批次号，收货时实物方面要将产品按生产批次分别码放，系统方面要准确记录批次号信息以便管理。凯米欧公司在仓库实物操作方面遵循先进先出的管理原则，财务方面发出存货的计价方法采用先进先出法。其次是要建立对滞销（Slowmoving）产品和残备冷置（Obsolete）产品的定期回顾分析。距过期日三个月内的存货即被视为残备冷置产品，除这部分残备冷置产品外，入库后三个月没有发货记录的存货即被视为滞销产品。凯米欧公司每个季度都要召开会议对滞销和残备冷置产品进行回顾分析，会议由总经理主持，销售部门，市场部门，财务部门和供应链管理部门都需要参加。供应链经理提供由SAP系统生成的滞销和残备冷置产品报告，销售经理对滞销产品进行分析并制定未来的销售计划。尽管凯米欧公司的产品如果能在过期前投入使用其质量是不会受到任何影响的，但残备冷置产品仍有可能由于即将过期而不被客户所接受，因而需要市场经理制定相应的折扣折让以鼓励购买。由于残备冷置产品可能会被某些客户所拒绝，因此这些产品会先由供应链管理人员在SAP系统中冻结，暂不参与先进先出发货，销售部门需要就哪个客户的哪个订单能够接受残备冷置产品通知供应链管理部门，供应链管理人员在见到有特殊说明的SAP销售订单时才解冻相应的残备冷置产品。在库房的实物管理中，也需要对残备冷置产品进行单独摆放，只有接到凯米欧公司供应链管理部门的特别通知时才安排发货。过期产品不能出售也就无法在未来转化为收入，其不再符合资产的定义；而残备冷置产品如不能于近期内售出则将很快转变为过期产品，如果不对这两部分产品进行会计处理就有夸大财务报表中存货项目金额的风险。为控制该风险，需要对存货合理计提减值准备，由于超过保质期的产品不能使用也无法销售，需要对这部分过期产品按照其进价100%计提存货减值准备；由于距过期日三个月内的产品存在无法于过期前售出的可能性，需要对这部分残备冷置产品按其进价的50%计提存货减值准备。过期产品在销毁时确认损失，残备冷置产品如日后得以顺利售出则转回为其所提的存货减值准备。会计人员基于SAP系统导出的货龄报表(Stockagingreport)计提存货减值准备，该分录需要得到公司总经理和财务经理的批准。第21页共38页 首都经济贸易大学硕士学位论文贸易公司内部控制应用研究(7)提取样品的控制程序在添加剂行业普遍存在为客户提供测试用样品的情况，样品的特点是重量少，一般只有一至二公斤，另外样品一般是免费提供不会向客户收取费用。免费取样业务的存在可能导致公司存货因违规提取而流失，也可能引起财务会计上的漏记风险。为了控制这些风险，凯米欧公司需要对该业务进行实物操作和ERP系统操作上的双重控制，该控制主要通过授权审批的方式来进行。在实物操作中，销售人员要根据客户的需求向市场部经理提交书面申请，申请中需要指明所取产品的名称，编号，批次号和所需样品的公斤数。市场部经理在了解具体情况后决定是否予以批准，其批复的正本要交给库房管理人员，副本要发给客服部门。库房管理员在接到市场部的书面批准后严格按照取样审请上的内容安排提取样品，取样后重量不满的货品需要被单独放置，不再参与正常的销售订单发货，而是日后在针对该取样客户的销售订单中进行发货，库房需设置台账记录每次取样的相关信息以便于管理，仓库管理人员要在取样工作结束后当日书面通知凯米欧公司的供应链管理部门。在ERP系统操作中，供应链管理部门在接到库房取样完毕的通知后，按照取样申请中所注明的信息在SAP系统中进行无销售订单发货的操作（第三方仓库代理在SAP系统中只有基于某一特定的销售订单发货的权限），然后将被取过样的重量不足的这一桶货冻结起来，使其在系统中不能参与常规销售订单的发货。供应链管理人员在SAP系统的物料模块中进行无订单发货的同时，系统将按照取样重量和进货单价自动计算后记入“样品费用”科目，同时在财务模块生成一张借记“样品费用”贷记“库存商品”的会计凭证。每个月末财务人员都将从SAP系统中导出样品费用科目的明细账，并检查是否每一次取样都得到了适当的批准以及所取的产品和数量是否与批准相一致。3.3.3凯米欧公司收入与应收账款管理（AR&Revenue）内部控制凯米欧公司的应收账款金额较大，如果应收账款的记录不准确，将会对公司的财务报表产生重大影响，为此设计下述应收账款记录的控制程序。公司采取先发货后向客户收取账款的方式开展业务，存在向无力支付货款或信用不良的客户发货的风险，为此设计下述信用额度的控制程序。凯米欧公司的信息系统可以将信用额度不足的客户的订单自动锁住，被锁的销售订单只有在解锁后才能发货，有未经授权或授权不当的情况下进行销售订单解锁的风险。为此设计下述销售订单解锁控制程序。凯米欧公司使用的SAP系统的默认设置为：在物料管理模块中完成发货操作时结转成本，这部分工作由第三方仓库代理完成；在销售与分销模块中生成销售账单时确认收入，这第22页共38页 首都经济贸易大学硕士学位论文贸易公司内部控制应用研究部分工作由凯米欧公司的客户服务部门完成，由此产生了收入与成本不配比的风险，为此设计下述收入确认与成本结转配比的控制程序。应收账款余额可能由于清账不及时而不准确，为此设计下述应收账款余额的控制程序。此外应收账款还存在因无法收回而导致坏账发生的风险，为此设计下述应收账款追缴的控制程序。(1)应收账款记录的控制程序凯米欧公司的应收账款金额较大，约占其流动资产的35%，占其资产总额的30%，如果应收账款的记录不准确，将会对公司的财务报表产生重大影响。公司对应收账款的控制主要通过信息系统控制来实现。凯米欧公司运用SAP系统将每个客户的名称及其相关信息维护至销售与分销模块中，每个客户都有唯一的客户代码，每个客户代码都与一个应收账款明细科目相对应。通过这样的系统设置可以实现每一笔收款业务都在应收账款明细账中进行管理。销售部门在SAP系统中建立销售订单时需要录入客户代码，客户服务部门在SAP中生成账单后，系统会按照销售订单的数量和单价自动计算应收账款的金额，同时生成一笔借记“应收账款-某客户”贷记“主营业务收入”和“应交税金-增值税销项税”的会计分录，该笔应收账款记录此时在系统中呈挂账状态（Openitem），财务人员在拿到银行的收款回单后，按照销售订单编码在系统中进行查询即可检索出相应的应收账款记录，然后在系统中进行清账操作，生成一笔借记“银行存款”贷记“应收账款-某客户”的会计分录，清账后该笔应收账款记录在系统中呈结清状态（Cleareditem），按照SAP系统的规范设置，同一笔应收账款记录不能被重复清账。在凯米欧公司的SAP系统中，每个客户代码都与应收账款明细科目一一对应；每个销售订单都与一笔应收账款借方记录相对应；每笔收入也都与一条应收账款记录相对应。通过对SAP系统的设置，将应收账款科目定义为不可手工过账的性质，即每笔应收账款记录只能从销售订单中转入，必须先有销售订单后有应收账款，这样可以减少伪造应收账款虚增资产，虚构收入的风险。通过对实际工作进行分工，由销售部门维护销售订单，客服部门生成账单，财务部门负责清账，这样就形成了一个相互检查互相监督的程序，也分散了风险。(2)信用额度的控制程序根据添加剂市场的客观要求，凯米欧公司采取先发货后向客户收取账款的方式开展业务，这种方式可以给与客户一定时间的付款期，增加其购买积极性。这种方式带来的风险是可能向无力支付货款或信用不良的客户发货。这种风险可以通过实施信用额度管理来进行控制。凯米欧公司对每个客户都会进行信用评估，要求新客户提供营业执照，税务登记第23页共38页 首都经济贸易大学硕士学位论文贸易公司内部控制应用研究证和近三年经过审计的财务报表。信用评估的内容包括：客户的注册信息，股东出资情况，生产经营设施情况，信用记录，和财务状况，通过对这些内容进行评估来综合评价客户的偿债能力，盈利能力，经营能力和成长能力。在偿债能力方面，通过计算资产负债率来衡量客户的长期偿债能力，通过计算流动比率和速动比率来衡量客户的短期偿债能力；在盈利能力方面，通过计算主营业务利润率来衡量客户的产品盈利空间，通过计算净资产收益率来衡量客户的资产投资回报情况；在经营能力方面，通过计算存货周转次数来衡量客户的存货周转能力，通过计算应收账款周转次数来衡量客户的账款回收能力；在成长能力方面，通过计算客户的销售增长能力来衡量。经过信用评估后，凯米欧公司会给每个客户设定一个信用等级和风险水平，授予相应的信用额度（Creditlimit），并在SAP系统中将信用额度维护在每个客户的主数据中。在SAP系统中，超过信用额度的订单会被系统自动锁住而不能进行发货操作。信用额度每年要进行一次检查，综合考虑业务量的增减和以往的信用记录进行调整。如果某个客户一直能按时付款但订单总被系统锁住，则应考虑增加该客户的信用额度；如果某个客户有拖欠货款的现象发生，则应考虑减少该客户的信用额度。表3信用等级列表：信用等级说明内容说明AA风险极小信用优良，目前业务往来无问题，信用交易可以宽松。A风险小信用良好，目前业务往来应无问题，信用交易可以较宽松。B+风险较小信用尚佳，目前正常业务往来尚无问题，可以正常信用条件与其交易。B风险属于平均水平信用尚可，宜在有保证条件下进行业务往来，应在密切监控上进行信用交易。B-风险高于平均水平信用普通，进行大宗交易应谨慎，尽量避免信用交易。C风险较大信用欠佳，业务往来应注意，不可信用交易。D风险大信用不良，不宜业务往来。表4风险指数列表：等风险级水平交易及信用额度设定标准L1极低交易量及信用额度可再增加/提高25%~30%；如属首次交易，可优于一般往来客户25%~30%。L2低交易量及信用额度可再增加/提高20%~25%；如属首次交易，可优于一般往来客户20%~25%。L3较低交易量及信用额度可再增加/提高15%~20%；如属首次交易，可优于一般往来客户15%~20%。M1中低交易量及信用额度可再增加/提高10%~15%；如属首次交易，可优于一般往来客户10%~15%。M2中交易量及信用额度可再增加/提高10%以内的成长幅度；如属首次交易，可优于一般往来客户10%以内。M3中高交易量及信用额度维持不变；如属首次交易，可与同规模之客户相同。H1较高交易量及信用额度需降低20%~30%；如属首次交易，可比一般往来客户减少20%~30%。H2高交易量需降低30%以上，并视情况终止交易；信用额度不给予。如非首次交易，速变更交易方式，确保权益。H3极高不宜交易，除非对方预先支付；信用额度不给予；如非首次交易，速变更交易方式，催讨原先债务。第24页共38页 首都经济贸易大学硕士学位论文贸易公司内部控制应用研究(3)销售订单解锁控制程序在凯米欧公司的SAP系统中，如果不存在应收账款，总价在信用额度以下的销售订单可以直接发货；如果存在未结清的应收账款，则以信用额度总额减去未收回的应收账款金额，总价在其余额之下的销售订单也可以直接发货，而超过额度的销售订单会被系统自动锁住，无法生成提货单，不能进行发货操作。锁住的销售订单可以被人工解锁，会计人员有相应的SAP权限，解锁后的销售订单可以正常发货。这个环节存在未经授权，或授权不当的情况下进行销售订单解锁的风险。该风险应通过设置适当的授权审批来控制。在客服人员发现订单被锁而无法生成提货单时会通知销售人员，销售人员需要就订单解锁提出书面申请并说明理由，如正处于销售旺季，或属于紧急订单，或是销售滞销及冷置产品。财务部经理及总经理根据实际的具体情况进行审批，必要时会要求客户提供其现金流量表或开户银行对账单，超过信用额度金额在500000美金以下的订单由财务部经理书面批准，超过信用额度金额在500000美金以上的订单则需要同时获得财务部经理和总经理书面批准。会计人员凭书面批复对销售订单进行解锁操作，同时将批复作为支持文件存档。每年内审人员都要对解锁订单进行抽样测试，检查其是否具备有效的批准作为支持。(4)收入确认与成本结转配比的控制程序由于SAP系统的设置为：第三方仓库文员在物料管理模块中完成发货操作时结转成本，凯米欧公司的客服人员在销售与分销模块中生成账单时确认收入，这就可能导致收入和成本不配比，进而影响财务报表准确性的风险。为控制该风险，每天仓库文员在系统中完成发货操作后都要扫描客户签收的提货单并将其以电子邮件形式发送给凯米欧公司的客户服务人员。凯米欧公司的客户服务部门要在接到邮件通知的当日在SAP系统中生成账单。由于各地仓库的实际收货工作会进行到每天晚上九点，此时北京的客服人员已经下班，所以这部分账单会在第二个工作日生成，但仍会选择客户签字确认的所有权转移日期为过账日期。账单的生成触发借记“应收账款”，贷记“主营业务收入”的会计分录，账单的过账日期就是收入的确认日期。每周，凯米欧公司的客户服务主管会从SAP系统中导出一份列明已发货但尚未生成账单的销售订单列表（Billingduelist），并调查其原因（例如可能是因为仓库人员漏发发货通知所致）并立即补生账单。这样可以通过客户服务主管对客户服务人员的监督控制来计时发现问题。月末结账时，凯米欧公司的财务人员将从SAP系统中导出当月的账单列表和发货记录清单，并将两者的过账日期进行对比检查，同一销售订单的这两个日期必须是同一天，这样可以通过月末统一的检查来确保第25页共38页 首都经济贸易大学硕士学位论文贸易公司内部控制应用研究凯米欧公司收入的确认与成本的结转是配比的。(5)应收账款余额的控制程序应收账款余额的准确性不仅影响到财务报表的数据和公司的相关决策，还会影响SAP系统计算客户可用的信用额度从而影响公司的日常经营活动。由于在SAP系统中，应收账款的借贷方记录基本是通过挂账和清账两步操作来进行的，而清账的时间有可能滞后，如银行回单可能被丢失或遗漏，或收到回单后会计人员可能出于各种原因而没有及时进行清账，这些都将会影响应收账款余额的准确性。凯米欧公司通过定期与客户对账来控制清账不及时的风险，确保应收账款的余额正确且与客户方面的记录相一致。公司将每个客户的联系人及其电子邮箱地址维护进SAP系统中，通过SAP系统及相关软件将每个客户每周的应收账款余额自动发送给客户方联系人进行确认。邮件中注明如双方余额一致则无需回复，如余额不符则需向凯米欧公司财务人员回复邮件并注明差异。此外，凯米欧公司还会在每年接受外部审计时，由会计师事务所独立对客户进行函证以确认应收账款余额。(6)应收账款追缴的控制程序凯米欧公司的销售方式为赊销且应收账款金额较大，存在应收账款可能长期难以收回或无法收回导致坏账的风险。为控制该风险，监督应收账款的可收回性，及时采取措施避免坏账，需要每月进行应收账款账龄分析和应收账款回收期分析，并定期向客户发送催缴函。月末结账后会计人员会从SAP系统中导出应收账款账龄分析表，将每个客户的应收账款余额按30天以内，60天以内，90天以内及超过90天分别列示，并计算应收账款回收期。账龄分析报告要交给财务经理和销售经理审查，并由他们在报表上签字确认，报表将会在财务部存档。凯米欧公司为不同的客户设置相应的应收账款账期，账期之内的时间用于客户安排付款，如果超期还未付款，公司就会采取措施催账。凯米欧公司的账期设置原则为直销客户30天，经销商60天，公司会向应收账款账龄超过30天的直销客户和应收账款账龄超过60天的经销商客户发送正式催缴函。而对于应收账款账龄超过60天的直销客户和应收账款账龄超过90天的经销商客户，除按常规发送催缴函外，还需要进一步分析是哪些销售订单的款项被延迟支付，责成相关的销售人员调查其原因，并通知仓库停止对该客户停止一切后续订单的发货。如果不是由于凯米欧公司自身原因造成的（如产品质量问题，或客户没有收到账单及增值税发票），将会调减延迟付款的客户的信用额度。超过90天仍未偿还的应收账款需要以电子邮件形式书面通知凯米欧公司中国总经理和集团总部财务经理。3.3.4凯米欧公司应付账款与采购管理(AP&Purchasing)内部控制第26页共38页 首都经济贸易大学硕士学位论文贸易公司内部控制应用研究凯米欧公司的付款业务量大而且频繁，存在采购业务可能是不合理或虚构的风险，为此设计下述采购业务合理性的控制程序。凯米欧公司的应付账款金额较大，如果记录不准确，将会对公司的财务报表产生较大影响，为此设计下述应付账款准确性的控制程序。付款业务如果不能及时进行，公司将面临不能与供应商继续合作甚至产生滞纳金的风险，为此设计下述付款及时性的控制程序。凯米欧公司的采购业务多，付款频繁，存在由工作失误或蓄意而为等各种原因而造成重复支付款项的风险，为此设计下述避免重复付款的控制程序。此外，付款环节还存在公司可能会对不符合合同要求的货物或服务支付款项的风险，为此设计下述货物或服务验收的控制程序。凯米欧公司从国外工厂采购要求其支付大额外汇货款，带来了由于外汇汇率变动而降低产品利润空间的风险，为此设计下述对外付汇的控制程序。(1)采购业务合理性的控制程序凯米欧公司的付款业务量大而且频繁，存在采购业务可能是不合理或虚构的风险。凯米欧公司的应付账款按照付款对象不同分为三种类型，第一种是对关联方公司的应付账款，主要包括进口产品的货款；第二种是对第三方供应商的应付账款，主要包括各种销售及管理费用；第三种是对员工的应付账款，主要包括差旅费的报销。这三种付款的风险是不同的，其中关联方采购的风险被认为是较小的，因为付款对象都是集团内的关联公司，这些公司与集团都签订有框架协议，采购所生成的应付账款也会在集团合并报表时被抵消掉；从第三方供应商采购货品或服务的业务被认为风险是最大的，因其存在向虚拟的供应商付款的可能性较大；员工报销差旅费业务被认为风险是最小的，首先因为其付款金额相比于前两种业务要小得多。为了减小采购业务是不合理或虚构的风险，需要设置相应的授权审批控制。这种授权审批控制既要符合凯米欧公司的组织结构，又要适应上述三种不同的采购业务的不同情况。关联方采购每月按照市场部门的预测经总经理审批后由供应链管理部门在系统中创建订单。第三方采购则需要事先提交书面的采购申请注明采购的货品或服务种类，采购的金额，数量和原因，部门经理可以批准10000美金以下的采购业务，超过的只能上交由中国总经理批准，同时还要提供三方报价。公司规定对同一供应商的同一种货品或服务的采购不可按金额拆分申请。采购申请获得批准后，申请人可以与供应商协商签订合同，合同金额可以低于已批准的申请金额但不能高于。付款申请人将合同正本和带签字批准的采购申请单交给供应链管理部门在SAP系统中建立采购订单，为简化程序，对于常规的重复性付款如办公室租金及车位费等可以一年拿一次批复。由于差旅费用已在发生时被员工垫付过，公司只是将钱返还给员工，也就是说在费用发生时员工对费用的合理性已作过一次判断，并且要在报销申请单上声明对其所申请费用的真实性及合理性负责，凯米欧公司对每名员工都进行过行为准则培训并第27页共38页 首都经济贸易大学硕士学位论文贸易公司内部控制应用研究有明确的报销制度。因此员工报销业务无需在SAP系统中建立采购订单，而是由申请人直接填写报销申请单并附上所有正式发票后交由部门经理审批，获得批准后直接交给财务部，由财务人员核实金额无误且消费未超过公司标准时直接记入SAP系统。(2)应付账款准确性的控制程序凯米欧公司的应付账款金额较大，约占其负债总额的30%，如果应付账款的记录不准确，将会对公司的财务报表产生较大影响。该风险主要通过信息系统控制和人工审核校验相结合的方式来控制。凯米欧公司运用SAP系统将每个供应商或员工的名称及相关信息维护至系统中，每个供应商都有唯一的供应商代码，每个雇员都有唯一的员工编号，而每个供应商代码或员工编号都与一个应付账款明细科目相对应，这样就实现了全部付款业务都在应付账款明细账中进行管理。凯米欧公司的关联方交易由供应链管理部门在SAP系统中建立采购订单并录入供应商代码，在仓库人员执行收货操作时，系统会按照采购订单的数量和单价自动计算应付账款的金额，同时生成一笔借记“库存商品”贷记“应付账款-某供应商”的会计分录，该笔应付账款记录此时在系统中呈挂账状态，财务人员在拿到银行付款的回单后，按照采购订单编码在系统中进行查询即可检索出相应的应付账款记录，然后在系统中进行清账的操作，生成一笔借记“应付账款-某供应商”贷记“银行存款”的会计分录，清账后该笔应付账款记录在系统中呈结清状态，按照SAP系统的标准设置，同一笔应付账款记录不能被重复清账。风险较大的第三方供应商的采购订单不会在系统执行收货操作时直接触发应付账款记录，而是生成一笔借记相应资产或费用科目，贷记“应付暂估”科目（GRIR-goodsreceivedinvoicetocome）的会计分录，该笔应付暂估记录此时在系统中呈挂账状态。财务人员在取得供应商开具的正式发票后，需要在系统中进行发票校验工作，将发票的项目，金额，数量与采购订单进行对比并在SAP中进行确认，系统发票校验会触发一笔借记“应付暂估”贷记“应付账款-某供应商”的会计分录，此时才实现应付账款立账，之后该笔应付暂估记录在系统中呈结清状态。风险最小的员工差旅费报销没有采购订单，由财务人员审核报销申请后直接记入SAP系统，生成一笔借记相应费用科目，贷记“应付账款-某员工”的会计分录。在凯米欧公司的SAP系统中，每个供应商代码或员工编号都与应付账款明细科目一一对应；每个采购订单最终都与一笔应付账款贷方记录相对应；每项资产或费用都与应付账款记录相对应。通过对SAP系统的设置，将对供应商的应付账款科目定义为不可手工过账的性质，即每笔应付账款记录只能从采购订单中转入，必然先有采购订单后有应付账款记录，这样可以减少虚构应付账款的风险。通过对实际工作进行分工，供应链管理部门维护采购订单，仓库人员等非订单创建人负责收货，财务部门的不同人员分别负责发票校验和清账，这样就形成了一定程度上的互相监督，也分散第28页共38页 首都经济贸易大学硕士学位论文贸易公司内部控制应用研究了风险。(3)付款及时性的控制程序如果付款不能及时进行，公司将面临不能与供应商继续合作甚至产生滞纳金的风险。该风险主要通过信息系统控制和人工检查相结合的方式来控制。凯米欧公司的关联方采购不需要进行发票校验步骤，系统在进行收货操作后直接生成挂账状态的应付账款，财务人员在收到报关行返回的报关单时即安排对外付汇。为了避免有长时间未返回的报关单而延误付款，每个月末财务人员会从SAP系统中导出每个关联方厂商的应付账款挂账记录清单(APopenitemlist)，对收货后一个月尚未收回报关单进行付汇的采购订单进行调查，及时联系报关行要求其提供单据，这份清单要由财务主管签字作为对执行了检查步骤的证据。对于第三方供应商采购，通过设置付款期和利用系统自动提示功能来监督管理已立账的应付账款。凯米欧公司在其SAP系统中为每一个第三方供应商维护一个付款期（Paymentterm），如见票即付或见票后30天付款。关联方供应商没有维护付款期是因为付汇的时间点取决于何时能收到报关单而非系统规定的日期。财务人员在SAP系统中进行发票校验时，按照系统设置要求必须录入发票日期，之后系统就会自动按照付款期反映应付账款记录的状态，将全部应付账款分为三种类型：未到期（Notdue），到期（Due）和过期（Overdue）。对于到期应付账款系统会给出付款提示，对于过期应付账款，财务主管要检查其原因。另外每个月末财务人员会从SAP系统中导出“应付暂估”科目的明细账，处于挂账状态的应付暂估记录找出没有进行发票检验但已收货的采购订单，财务人员将发送提醒邮件告知付款申请人尚未收到发票不能进行校验的情况。每个月末供应链管理人员会从SAP系统中导出没有进行收货的采购订单列表并对其进行分析调查，视情况催供应商送货或取消订单。(4)避免重复付款的控制程序即使供应商和采购业务是真实的，也可能由于工作失误等各种原因而造成重复付款。控制该风险的程序依然按照不同的付款业务类型而有所不同。首先，对于关联方采购，由于需要对海外工厂支付外汇，按照我国外汇管理局的规定，必须取得进口产品的报关单才能安排付汇，由于海关总署控制进口清关程序，报关单都有唯一编码，不会对同一批产品重复出具报关单，而银行系统与外管局系统有联网，不会允许对同一张报关单的货款进行重复支付，这就充分避免了对进口产品的重复付款，凯米欧公司无需再设置程序避免重复付汇。其次，对于第三方供应商采购，财务人员在SAP系统中进行发票校验时，按照系统设置的要求必须录入发票号码，由于国内发票都是由国家统一印制不会重复编号，且SAP会自动检查同一个发票号码是否在系统中已有记录，这就避免了对同一张发票重复进行发票校验的风险，没有重复的发票校验就第29页共38页 首都经济贸易大学硕士学位论文贸易公司内部控制应用研究能避免对同一采购订单的重复付款。最后，对于员工报销，财务人员会在付过款的报销单及所附原始发票上盖“已付款”章，这就避免了对同一份报销申请重复记账或同一张发票被拿来重复申请报销的风险。(5)货物或服务验收的控制程序在付款环节，存在公司可能会对不符合合同要求的货物或服务支付款项的风险。为控制该风险，凯米欧公司的除员工报销之外的采购业务都要求先收货或确认服务后付款。在SAP系统中，采购订单是收货操作的基础，收货是生成应付账款记录的基础，而应付账款记录是实际付款操作的基础。对从国外工厂进口的产品由仓库人员进行验收，对采购的IT类产品如电脑及复印打印机等由公司的IT专员收货并进行安装测试，对其他办公用品则由行政部门人员进行清点验收，这些验收都需要有签字确认的收货单才能在SAP系统中进行收货操作。另外，对采购的服务如清洁费存档费等，也需要有公司相关员工确认服务发生的邮件作为支持文件在SAP系统中进行收货。(6)外币付汇的控制程序凯米欧公司的主营业务是从其国外工厂进口产品然后内销，这使得公司每月都要需要支付大量外汇。汇率波动将给公司产品的盈利性带来风险，由于汇率的变化是不可预知的，产品的销售价格可能会小于产品的采购价格与汇兑损失之和。套期保值交易可以与银行预先确定付款时的汇率，使产品的定价可以基于确定的采购成本，以起到保护产品利润空间的作用。为了避免汇率变动给公司产品的盈利性带来直接影响，凯米欧公司通过银行进行套期保值交易来转移汇率波动给公司带来损失的风险。凯米欧公司按照集团总部的要求对其每月需要付汇的采购订单50%的金额进行套期保值，该工作由财务人员在付汇的三个月前进行，由财务经理和总经理审批。套期保值交易也能够被用来进行以牟利为目的的投机活动，此时它将给公司带来风险而不是控制风险，而这在凯米欧公司是被严格禁止的，公司规定外汇买卖必须要有现实交易作为基础，因此申请套期保值要提供详细的采购订单清单作为支持文件。3.3.5凯米欧公司总账及结账过程管理(GL&Closing)内部控制凯米欧公司所应用的SAP系统对总账凭证没有设置充足的自动检查，且总账凭证都是手工编制的，存在较大的错记风险，为此设计下述总账分录的控制程序。由于凯米欧公司使用SAP系统管理，有很多数据是从其他模块自动传输到财务模块来的，而这些数据也将直接影响财务报表，为确保报表准确需要进行相应检查，为此设计下述结账数据的控制程序。凯米欧公司在结账过程中，有很多个结账步骤，需要各个部门参与，且在关闭账期后不能再修改任何财务数据，存在关账后尚未执行应有的结账第30页共38页 首都经济贸易大学硕士学位论文贸易公司内部控制应用研究程序的风险，为此设计下述结账步骤的控制程序程序。另外，由于使用ERP系统，结账步骤时间上顺序颠倒会导致财务数据不正确，而因为凯米欧公司的总部要在特定时间从系统中取数编制合并报表，存在因中国公司结账不及时而导致集团合并报表不准确的风险，为此设计下述结账时间的控制程序以保证每个结账程序按时顺序进行。(1)总账分录的控制程序SAP系统中总账凭证的记账特点是借贷方科目均不涉及一个客户或供应商代码，而是由会计人员自行选择两个或以上的总账科目，且分录的金额也不会从某个销售订单或采购订单转入，而是由会计人员根据原始凭证手工录入，这就增大了错记的风险。企业的总账凭证之中例如预提费用，固定资产折旧等分录的金额较大，一旦发生错误也会对财务报表产生较大影响。由于总账凭证是由会计人员手工录入，系统也没有提供除借贷相等外任何钩稽关系的自动检查，发生错误的可能性也较大。根据总账分录的特点，为控制错记风险，为此风险点设计以下控制程序：所有总账分录在会计记账后都需要由会计主管复核过账，总账分录的原始凭证如果不是从独立的第三方取得的正式单据（如银行利息单）则需要经过财务经理的审批才可以记账，比如折旧的计算表就需要在记账前得到财务经理的签字批准。执行这项控制相关的证据首先是在SAP系统中的每张总账凭证都显示为一人记账而由另一人过账，这两人不同的用户名由系统自动记录。另外针对分录的原始凭证为企业自行计算或估计的表格单据的情况，财务经理的签字或邮件批复应作为支持文件附在总账凭证之后一同装订保存。(2)结账数据的控制程序凯米欧公司所使用的SAP系统能够在所有会计凭证录入结束之后自动生成试算平衡表，然后会计人员再根据试算平衡表编制财务报告，因此试算平衡表是凯米欧公司的重要会计文件。由于SAP系统不能接受向已经关闭的会计期间过账，因此在结账后试算平衡表也不能再被修改。基于ERP系统的应用，尽管凯米欧公司在财务模块的会计凭证都经过严格审批，重点账户余额也经过对账确认，但还有部分会计凭证是由其他模块生成的。如果在关闭会计账期前试算平衡表没有经过适当的复核和审批，其结果有可能是不准确的，据其编制的其他财务报表也会产生错误。该风险可以通过检查和审批程序来控制，在系统账期关闭前，由会计将试算平衡表提交给财务经理复核审批，财务经理将对各个科目的余额或发生额与上期及上年同期进行分析比较，以确认其合理性。财务经理确认之后，会计再在系统中进行关闭会计期间的操作。执行这项控制相关的证据是财务经理在审核过的试算平衡表上签字并注明日期，这份文件将与其他财务报告文件一同装订并在财务部门存档。(3)结账步骤的控制程序第31页共38页 首都经济贸易大学硕士学位论文贸易公司内部控制应用研究由于凯米欧公司为跨国集团公司的子公司，其会计记录及结账的准确和及时性将影响母公司的合并财务报告的准确性。集团总部对结账步骤有着严格要求，以便于总部进行合并报表及分析取数的工作。集团总部设计有标准版本的结账检查清单，其中注明了每一结账步骤如进行关联方往来科目对账以确认余额一致，对期末有余额的外币科目的按照集团规定的统一汇率进行汇兑损益调整等等。每次月度结账时，会计人员需在这份检查清单上逐项勾注以示程序完成，之后将检查清单交由财务经理复核，财务经理审核无遗漏后在清单上签字并注明日期，这份文件将与其他财务报告文件一同装订并在财务部门存档，同时扫描后以电子邮件形式上交给集团总部。这项程序用于控制结账程序不完整的风险。表5结账检查清单（部分）：No工作事项工作频率相关部门工作是否完成确认人1在途存货确认每月国外工厂/财务部Yes√No财务主管2库存盘盈盘亏调整每半年供应链管理/财务Yes√No供应链管理/财务主管3计提存货减值准备每季供应链管理/财务Yes√No供应链管理/财务主管4第三方供应商余额清单检查每月财务部Yes√No财务主管5关联方余额对账调节每月财务部Yes√No财务主管6已发货未生成账单的销售订单检查每月客户服务部Yes√No客户服务/财务主管7与客户确认应收账款余额每月财务部Yes√No财务主管8汇兑损益调整每月财务部Yes√No财务主管(4)结账时间的控制程序由于凯米欧公司使用SAP系统进行ERP管理，不同部门相关人员分别负责操作不同的业务模块，因此结账程序需要各个部门的参与，这就可能存在结账相关操作不按时而影响财务报表数据的风险。该风险需要通过一个时间性控制来管理，每月财务人员会编制一个结账时间表，其中规定一系列业务的截止日期和时间如每月的倒数第三个工作日为付款截止日，最后一个工作日为收货和发货截至日，次月的第一个工作日为生成账单即确认收入截至日等等。每月最后一周之前，财务人员需要将结账时间表按日历更新（遇节假日则顺延调整），发给公司内部各部门负责人，财务部全体同事，第三方货舱管理公司，以及关联方公司的财务负责人。各负责人进而通知各相关的业务负责人，以确保公司各部分行动统一，结账程序能够得到顺序进行。表6结账时间表（部分）：No工作事项相关部门相关人员截止（完成）日期截止时间1发出结账时间表财务部门会计2012-3-2212:002付款业务财务部门出纳2012-3-2917:303零用现金盘点财务部门会计2012-3-3017:30第32页共38页 首都经济贸易大学硕士学位论文贸易公司内部控制应用研究4银行余额调节财务部门会计2012-4-117:305仓库实物收发货仓库代理公司仓库管理员2012-3-3115:006完成SAP系统收发货操作仓库代理公司仓库文员2012-3-3117:307生成SAP系统销售账单（确认收入）客户服务部门客服人员2012-4-117:303.4公司内部控制实施的有效性应用了上述内部控制程序一年之后，凯米欧公司的库存商品收发有序，存货周转率提高，实际库存与报告相符，经盘点除有一桶因泄漏而部分盘亏，其余均与账簿记录相一致，在途库存记录与存货减值准备计提准确，经外部审计出具无保留审计报告。应收账款周转率增加，应收账款可收回性提高，经函证确认应收账款余额记录正确，经截至性测试确认收入与成配比无误且记录时间准确，付款及时，采购应付账款记录准确，关联方应收应付余额相一致，结账程序及时准确也能间接保证总部合并报表结果准确。第33页共38页 首都经济贸易大学硕士学位论文贸易公司内部控制应用研究4结论在COSO理论的指导下，本文通过上述对凯米欧公司的存货管理，收入与应收账款管理，采购与应付账款管理，总账及结账过程管理四个部分的内部控制设计，较为全面地控制了该公司相对重大的风险，为公司实现财务报表和经营合规方面的目标提供了合理保证。在分析与设计的过程中，通过对凯米欧公司的行业及产品特点和其经营活动的研究分析，使为其设计的内部控制程序切实结合了该公司的实际业务和经营中存在的各种具体问题。另外考虑到凯米欧公司运营过程中的数据处理高度依赖其所采用的SAP信息管理系统，故为其所设计的内部控制程序之中也融入了信息技术的因素，这使得与信息系统相结合的内部控制程序较之传统的内部控制程序效率更高。此外，凯米欧公司的内控实践还突破了化工行业内控应用的一些难点，突出了贸易公司的控制重点，也体现了跨国集团子公司的运营特点。本文兼顾了内部控制的设计与实施及其效果的评价，达到了将内部控制相关理论应用于企业实务中，实现理论与实践相结合，为理论研究提供实证案例的目的。本文所选取的案例具有一定的代表性，对其进行的内部控制应用研究成果也有相应的实用性，可以给同为贸易公司或同处化工行业的公司制定内部控制程序，建立内部控制体系提供参照，也为其他跨国集团子公司应用ERP信息管理系统的内部控制难点突破提供了参考。第34页共38页 首都经济贸易大学硕士学位论文贸易公司内部控制应用研究致谢在此，我谨向在本论文撰写过程中给予我重要帮助，引导和支持的指导老师刘瑛，在本科及研究生阶段培养我教育我的母校首都经济贸易大学，和在多年来的学习过程中教授过我帮助过我的每一位会计学院的老师，以及所有对本论文写作有所帮助和启发的文献作者表达深深的，由衷的感谢！第35页共38页 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